文/高培勇

从2007年起，不少中国纳税人的日常生活要添增一个事项：在1月1日至3月31日期间，向税务部门自行办理个人所得税纳税申报。

在中国，这绝对称得上一件新鲜事。虽说它牵涉的只是一部分人，只有年收入超过12万，或者在两处或两处以上取得工资薪金收入、在境外取得收入以及取得应税收入但无扣缴义务人的纳税人才有自行申报的义务。但是它在经济社会中生活中激起的波澜，却非同小可，值得我们仔细考究。

从表面看，个人所得税自行申报的实施，只不过是纳税人向税务部门报送所得信息或税务部门采集纳税人所得信息的渠道增加了一条：由以往代扣代缴的“单一”渠道变为代扣代缴加自行申报的“双重”渠道。它既不会由此改变纳税人的税负，也不会因此改变纳税人的纳税方式。这是因为个人所得税的税制规定未变，分类所得税的征管格局未变。只要应税所得的范围未作调整，适用税率的水平未作改动，你该缴多少税，还缴多少税。并不会因为你自行申报了，你就要比以往缴纳更多的税，你就要在已经代扣代缴的税额之外另行缴纳一部分税；只要仍实行收入分项计税、源泉扣缴的办法，你该缴的税，还是要由扣缴义务人代扣代缴。并不会因为你自行申报了，扣缴义务人就不再代你报税了，你就要抛开代扣代缴而自行纳税了。惟一可能的例外是，你在过去的一年当中有漏税的收入项目。不管是出于何种缘故，你都要通过自行申报而补缴上那部分应缴未缴的税款。

不过，透过表面现象而深入到它的实质内容便会发现，个人所得税的自行申报，起码有如下三个层面的深刻意义。

个人所得税的基本功能，除了为政府取得收入之外，就是充当调节居民之间收入分配水平的手段。而且相对而言，在现代经济社会条件下，后一方面的功能更趋重要。要调节居民之间的收入分配水平，就要让高收入者比低收入者缴纳更多的税。而这只有在实行综合所得税制(加总求和纳税人所有来源、所有项目的收入，并据此计税)的条件下，才可能办到。以此对照，现行的分类所得税制(将个人收入划分为若干类别、分别就不同类别计税)的格局，固然有着便于征管、不易跑冒滴漏的显著优点，但存在着因缺乏综合所得概念而使调节收入分配功能被打折扣的“硬伤”。正因为如此，在当今开征个人所得税的国家中，实行的大都是综合所得税制或综合制与分类制相结合的混合所得税制。在我国新一轮税制改革的方案中，也已经将个人所得税的改革方向定位于“实行综合和分类相结合的个人所得税制”。然而，实行建立在个人申报基础上的综合所得税制，不是一蹴而就的事情，而要经历一个渐进的过程。让一部分高收入者先行一步，将各种应纳税的收入合并计算并自行申报，既开启了中国个人所得税迈向综合制的大门，也是未来的综合与分类相结合个人所得税制的“试验”或“预演”。此其一。

在现行分类所得税制的格局下，纳税人的申报义务和法律责任是由扣缴义务人代为履行的。既然是源泉扣税，纳税人拿到的自然是完税的或税后的收入；既然实行代扣代缴，纳税人也就没有申报纳税的必要。在纳税人与其应履行的纳税义务之间，事实上形成了一个隔离层。扮演这个隔离层角色的，便是扣缴义务人。于是，围绕个人所得税纳税义务而出现的种种偏差，其责任的主体，往往是扣缴义务人而非纳税义务人。每当发生个人所得税偷漏税案件的时候，税务部门可以追究的对象，也常常是扣缴义务人而非纳税义务人。让一部分纳税人自行申报，并在其纳税申报表上写上诸如“我确信，它是真实的、可靠的、完整的”的字样，实质是将纳税人放进了依法治税的制度框架，确立并强化了纳税人的申报义务和法律责任。此其二。

从总体说来，中国现行税制体系的功能并不齐全：收入功能的色彩浓重，而调节的功能淡薄。不仅整个税制体系的布局以间接税为主体——来自间接税的收入占到了全部税收收入的70%以上，而且即便列在直接税项下的个人所得税，也实行的是主要着眼于取得收入的分类所得税制。在以往“效率优先，兼顾公平”的政策取向下，这可能是必要的，或者说不是必须调整的。但是，在现实中的贫富差距日趋扩大、可用于调节贫富差距的手段又极其缺失的背景下，加强税收的调节功能，建设一个融收入与调节功能于一身的“功能齐全”的现代税制体系，已经成为构建社会主义和谐社会的当务之急。实行个人所得税的自行申报并逐步逼近综合和分类相结合的个人所得税制目标，从而让个人所得税担负起以所谓“劫富济贫”为特征的拉近贫富差距的重任，正是为此而走出的一步棋。此其三。

作者系中国社会科学院财政与贸易经济研究所副所长，教授，博士生导师